【案例】：A公司是從事建筑安裝的增值稅小規(guī)模納稅人，2019年以來僅承接了其他地級行政區(qū)的一項建安工程。合同約定工程完工后一次性開具發(fā)票結算款項，施工期間按照工程進度，建設方按月預付工程款。該項工程總造價150萬元（不含稅），2019年預收工程款100萬元，A公司按照《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第17號發(fā)布）規(guī)定，預收工程款按照3%的預征率預繳增值稅3萬元，未開具發(fā)票。
2020年2月底，財政部、稅務總局為支持廣大個體工商戶在做好新冠肺炎疫情防控同時加快復工復業(yè)，印發(fā)《關于支持個體工商戶復工復業(yè)增值稅政策的公告》（財政部稅務總局公告2020年第13號），自3月1日起至12月31日（25號公告調整），除湖北省外，其他省、自治區(qū)、直轄市的增值稅小規(guī)模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅。
A公司該項工程2020年5月結束后，按照合同規(guī)定全額一次性開票結算全部工程款，A公司該如何繳納增值稅？
一：雙方觀點
A公司認為：2020年降低小規(guī)模納稅人增值稅征收率，是國家對于小微企業(yè)的扶持政策，該項工程應全額按照1%征收率計算并繳納增值稅，合計納稅150*1%=1.5萬元，稅務機關應當退還2019年多預繳的稅款1.5萬元。
稅務機關認為：A公司的工程款計稅應當分段計算，即2019年預收工程款100萬元按3%預征率，繳納100*3%=3萬元，2020年5月按照結算收款50萬元以1%征收率繳納增值稅50*1%=0.5萬元，分段合計應繳納增值稅3.5萬元，公司應在6月份申報繳納0.5萬元增值稅款。
二：問題關鍵
A公司和稅務機關似乎都有道理，究竟誰對誰錯？
凡人以為：問題的關鍵在于該項工程的納稅義務發(fā)生時間的確定上。
2017年7月，財政部、國家稅務總局印發(fā)《關于建筑服務等營改增試點政策的通知》（財稅〔2017〕58號），修改了《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號印發(fā)）第四十五中，取消了納稅人提供建筑服務采取預收款方式的，以收到預收款的當天作為納稅義務發(fā)生時間的規(guī)定。修改后，建筑服務的納稅義務發(fā)生時間，按照第四十五條第（一）款的規(guī)定執(zhí)行，即：納稅人發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。
從上述條款可以看出：
1.A公司此項工程采取預收款的方式，預收款時不需要同步開具發(fā)票，因此其在2019年取得預收款時，雖然按照《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第17號發(fā)布）規(guī)定，需要按照預收工程款的3%預征率預繳增值稅3萬元，但卻并沒有發(fā)生納稅義務，繳納的增值稅，也只是“預繳”的性質。
2.A公司與建設方簽訂的合同中約定，在2020年5月工程完工后，一次性開具發(fā)票結清款項，因此可以確定，A公司該項工程全部收入的納稅義務時間為2020年5月，應當依法計算并結清稅款。總局2016年第17號公告規(guī)定，“納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，向建筑服務發(fā)生地主管稅務機關預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結轉下期繼續(xù)抵減”。
三：政策適用
納稅義務發(fā)生時間確認為2020年5月后，A公司應當如何適用征收率呢？
《關于支持個體工商戶復工復業(yè)增值稅政策的公告》（財政部稅務總局公告2020年第13號），國家稅務總局就該文件的施行，專門發(fā)布了《關于支持個體工商戶復工復業(yè)等稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2020年第5號），其中第一條明確規(guī)定“增值稅小規(guī)模納稅人取得應稅銷售收入，納稅義務發(fā)生時間在2020年2月底以前，適用3%征收率征收增值稅的，按照3%征收率開具增值稅發(fā)票；納稅義務發(fā)生時間在2020年3月1日至5月31日，適用減按1%征收率征收增值稅的，按照1%征收率開具增值稅發(fā)票”。
A公司的該項工程納稅義務發(fā)生時間在2020年5月，按照總局2020年5號公告規(guī)定，應當全額適用減按1%征收率征收增值稅，并開具增值稅發(fā)票。預繳稅款不是實際的納稅義務！對于A公司2019年預繳的增值稅，應當按照規(guī)定予以結算，多退少補。本案例中，A公司工程應納增值稅1.5萬元，2019年已預繳3萬元，多繳增值稅1.5萬元，應當按照總局2016年第17號公告規(guī)定“結轉下期繼續(xù)抵減”，也可以按照《稅收征管法》的規(guī)定，予以退還。
